Kwestia badania statusu rzeczywistego odbiorcy należności przy stosowaniu tzw. zwolnienia dywidendowego z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT od dłuższego czasu pozostaje kością niezgody w sporach między organami podatkowymi i sądami administracyjnymi. W wydanej niedawno interpretacji indywidualnej Dyrektor KIS ponownie zajął stanowisko w tym temacie.
Interes fiskusa a interes podatnika
W wydawanych interpretacjach indywidualnych fiskus od lat konsekwentnie broni korzystnego dla siebie stanowiska, zgodnie z którym wypłacający dywidendę, jako płatnik podatku u źródła, jest każdorazowo zobowiązany do przeprowadzenia pełnej weryfikacji warunków pozwalających na skorzystanie ze zwolnienia, w tym do dochowania tzw. należytej staranności.
Zdaniem fiskusa należy przez to rozumieć również sprawdzenie statusu rzeczywistego właściciela w stosunku do odbiorcy dywidendy. Obowiązek ten ma ciążyć na płatniku bez względu na kwotę dokonanej płatności. W sytuacji, w której okazałoby się, iż odbiorca dywidendy nie jest jej rzeczywistym właścicielem, płatnik nie miałby prawa do zastosowania zwolnienia z opodatkowania wypłacanej dywidendy na gruncie ustawy o CIT.
Ze stanowiskiem organów podatkowych nie zgadzają się sądy administracyjne, które w tym sporze wielokrotnie stawały już po stronie podatników. Przykładowo NSA w wyroku z 27 kwietnia 2021 r. (sygn. II FSK 240/21), uznał, że podatnik nie ma obowiązku badać statusu rzeczywistego właściciela dla skorzystania ze zwolnienia z podatku u źródła w zakresie dotyczącym dywidend. Organy podatkowe w swej dotychczasowej praktyce stosowały bowiem per analogiam przepis art. 21 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, który odnosi się do odsetek i należności licencyjnych, tym samym nakładając na podatnika obowiązek badania takiego statusu przy stosowaniu zwolnienia z podatku u źródła dla dywidend. Sąd wyraźnie jednak wskazał, że brak jest w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT warunku, by odbiorca należności był jej rzeczywistym właścicielem. Wywodzenie przez organy podatkowe istnienia takiego warunku stanowi niedopuszczalne wyjście poza granice językowej wykładni tych przepisów.
Złagodzenie podejścia fiskusa?
W interpretacji indywidualnej z 14 czerwca br. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.128.2022.2.AR) Dyrektor KIS ponownie wskazał na obowiązek badania statusu rzeczywistego właściciela odbiorcy dywidendy w celu zastosowania ustawowego zwolnienia z podatku u źródła. Interpretacja ta stanowi jednak pewnego rodzaju złagodzenie stanowiska fiskusa względem dotychczasowej praktyki poprzez wskazanie, że w celu skorzystania ze zwolnienia możliwe jest zastosowanie tzw. look-through approach.
Koncepcja ta pozwala na zastosowanie preferencyjnego opodatkowania nawet w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest poprzez pośrednika – podmiot niebędący rzeczywistym właścicielem należności. Dotychczas była potwierdzana przez polskie organy względem takich płatności jak odsetki, należności licencyjne czy usługi.
Należy przy tym nadmienić, iż powyższa koncepcja nie znajduje obecnie bezpośredniego odzwierciedlenia w krajowych przepisach podatkowych. Pomimo tego Dyrektor KIS potwierdził możliwość zastosowania podejścia look-through przy weryfikacji warunków zwolnienia wynikającego z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT i niepobierania podatku z uwagi na status pośredniego udziałowca, który nie jest bezpośrednim odbiorcą dywidendy, lecz jest jej rzeczywistym właścicielem. Płatnik jest przy tym zobowiązany do spełnienia wszystkich warunków do zastosowania zwolnienia wynikających z art. 22 ust. 4-6 i art. 22c ustawy o CIT.
Niestety przytoczone powyżej stanowisko Dyrektora KIS nadal utrzymuje niezgodną z wyrokami sądów administracyjnych linię interpretacyjną, w której żąda się badania statusu beneficjenta rzeczywistego w sytuacji stosowania zwolnienia z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, podczas gdy obowiązek ten w rzeczywistości nie wynika z przepisu. Najnowsza interpretacja pozwala jednak mieć przynajmniej nadzieję na złagodzenie stanowiska fiskusa w przyszłości.