NSA wyrokiem z 31 stycznia br. odwrócił dotychczasową linię orzeczniczą dotyczącą rozliczania podatku u źródła, w szczególności zaprzeczył własnemu stanowisku wyrażonemu w 2021 roku. Zgodnie z najnowszym orzeczeniem, spółka przekazując dywidendę musi zbadać, czy pieniądze trafią do rzeczywistego właściciela należności. Stanowi to dodatkowy, uciążliwy obowiązek, jaki spółka musi spełnić, aby skorzystać ze zwolnienia z podatku u źródła.
Zwolnienie z podatku u źródła
Podatnicy wypłacający dywidendy na rzecz zagranicznych udziałowców mogą skorzystać ze zwolnienia z podatku u źródła na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Spółki zainteresowane zwolnieniem muszą spełnić warunki zawarte we wskazanym artykule. Wątpliwości od dłuższego czasu budzi jednak kwestia, czy powinni dokonywać weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidendy.
Argumentem przemawiającym za brakiem konieczności weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela jest lista warunków koniecznych do spełnienia przy stosowaniu zwolnienia z podatku, która nie zawiera takiego wymogu. Natomiast obowiązek ten został wskazany jako element konieczny uprawniający do zastosowania zwolnienia z podatku u źródła dla wypłacanych za granicę odsetek czy należności licencyjnych. Na podstawie literalnego brzmienia przepisów krajowych oraz unijnej dyrektywy (2011/96/UE), obowiązek weryfikacji dotyczy więc wyłącznie zwolnienia z podatku u źródła dla wypłacanych za granicę odsetek czy należności licencyjnych.
Niekorzystne stanowiska fiskusa
Organy podatkowe wciąż przyjmują niekorzystne dla podatników stanowisko, wskazując na konieczność spełnienia dodatkowego warunku w celu skorzystania ze zwolnienia, tj. dochowania należytej staranności poprzez weryfikację statusu rzeczywistego właściciela dywidendy. Takie stanowisko zostało przedstawione przez Dyrektora KIS m.in. w interpretacji z 14 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.128.2022.2.AR czy z 3 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.384.2020.2.ANK. Organy podatkowe interpretują przy tym pojęcie tzw. „należytej staranności” szeroko, przy czym kwestia ta nie została zdefiniowana w przepisach, a podatnicy wciąż nie doczekali się ostatecznej wersji objaśnień podatkowych w tym zakresie.
Korzystne stanowisko NSA
Początkowo NSA w wyroku z 27 kwietnia 2021 r. (sygn. akt II FSK 240/21) nie zgodził się ze stanowiskiem fiskusa. Sąd wskazał, iż warunek, by odbiorca należności był jej rzeczywistym właścicielem, został zawarty wprost w art. 21 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, ale przepis ten dotyczy zwolnienia z podatku u źródła odsetek i należności licencyjnych. Natomiast wymogu tego nie ma w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, który dotyczy zwolnienia z podatku u źródła dywidend. Zatem sąd potwierdził, iż nie ma wymogu weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidendy.
Co zmienił najnowszy wyrok NSA?
W najnowszym wyroku z 31 stycznia 2023 r. (sygn. akt II FSK 1588/20), NSA przyjął jednak odmienne stanowisko. Jak podkreśla sąd, na podatnika nałożony został nowy obowiązek zweryfikowania statusu podatkowego odbiorcy. Wymóg ten stanowi wyjście poza literalne brzmienie ustawy, zatem jego zasadność może zostać podważona naruszeniem zasady określania elementów konstrukcyjnych podatku.
Skutki dla podatników
NSA wskazał na obowiązek spełnienia obowiązku, jakim jest badanie statusu rzeczywistego właściciela dywidendy, który nie wynika z literalnego brzmienia przepisów. Obecnie płatnicy oraz podatnicy stoją przed wyzwaniem w zakresie prawidłowego zastosowania niejasnych przepisów dotyczących podatku u źródła, które różne organy interpretują odmiennie. Najnowszy wyrok NSA potęguje wątpliwości podatników, gdyż w sposób wysoce niekorzystny zmienia od dotychczas wykształtowaną linię orzeczniczą.